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案例分析!個人捐贈如何充分享受稅前扣除?

作者:網站管理員 來源:本站原創 日期:2020/2/25 13:05:47 點擊:421 屬于:政策解讀

 

 




  編者按 一方有難,八方支援。自新冠肺炎疫情發生以來,不少企業和個人紛紛捐款捐物,用愛心匯聚起強大的戰“疫”合力。根據現行稅收政策規定,個人捐贈在符合規定條件的情況下,可以實現全額稅前扣除。





 

  2019年12月,財政部、國家稅務總局發布《關于公益慈善事業捐贈個人所得稅政策的公告》(財政部 稅務總局公告2019年第99號,以下簡稱99號公告),規定居民個人根據各項所得的收入、公益捐贈支出、適用稅率等情況,自行決定在綜合所得、分類所得、經營所得中扣除的公益捐贈支出的順序。

  

  對收入項目較多、捐贈支出頻繁、捐贈數額較大的個人來說,要保證精準扣除,就需要根據各項所得的收入、公益捐贈支出、適用稅率等情況,自行決定在綜合所得、分類所得、經營所得中扣除的公益捐贈支出的順序和數額。在實務中,自行決定扣除順序和數額是比較復雜的,需要納稅人注意以下規則及問題:1. 捐贈支出不能重復扣除;2. 全額捐贈和比例捐贈,先扣哪個都一樣;3. 盡量用高稅負的所得扣除捐贈;4. 全年一次性獎金用于捐贈,用好“后悔期”;5. 多筆捐贈,享優惠需要統籌考量。


 

CFP 圖

 

捐贈支出不能重復扣除

  

  【案例1】假設張某2020年2月取得彩票收入100萬元,股票轉讓應納稅所得額為60萬元,2020年度經營所得應納稅所得額為120萬元,2020年度工薪所得應納稅所得額為150萬元。其2月有一筆捐贈支出70萬元;8月無分類所得,但有一筆捐贈支出50萬元。張某進行了計算:2月捐贈支出扣除限額為(100+60+120+150)×30%=129(萬元);8月捐贈支出扣除限額為(120+150)×30%=81(萬元)。

  

  根據現行政策規定,個人發生的公益捐贈支出,可以在當月各項分類所得、年度綜合所得、年度經營所得等所得項目中扣除,但不得重復扣除。并且,捐贈扣除有限額方面的規定,就全額扣除的而言,例如捐贈用于應對新冠肺炎疫情的現金和物品,允許全額扣除,但如果納稅人“收入少,捐的多”,就會出現超過應納稅所得額的部分無法扣除的情況;就比例扣除的而言,扣除比例為當月各項分類所得、年度綜合所得、年度經營所得的應納稅所得額之和的30%,就每一項所得而言,分別不超過該所得項目應納稅所得額30%。

  

  在案例1中,張某在計算2月和8月捐贈限額時,綜合所得、經營所得兩類所得進行了重復計算。張某2月捐贈應當盡可能在當月分類所得中扣除,以免扣除不完,其2月可以扣除的金額為(100+60)×30%=48(萬元),剩下的22萬元以及8月捐贈的50萬元,可以選擇在經營所得、綜合所得中扣除。

  

全額捐贈和比例捐贈,先扣哪個都一樣

  

  【案例2】假設孫某2020年的工資收入為50萬元,勞務報酬為20萬元,稿酬為10萬元,無其他收入,不考慮專項附加扣除等因素。2020年2月,孫某為支持疫情防控捐贈了價值5萬元的口罩,可以全額扣除;9月,孫某向某基金會捐贈現金20萬元,可以按比例扣除。孫某應該先扣除全額捐贈還是比例捐贈?

  

  個人所得稅法實施條例規定,計算捐贈限額的應納稅所得額,為計算扣除捐贈額之前的應納稅所得額。實務中,個人同時有全額扣除和按比例扣除的捐贈支出,在綜合所得中扣除時,扣除次序對捐贈扣除結果沒有實際影響。

  

  案例2中,孫某的綜合所得應納稅所得額為(50+20×80%+10×56%-6)=65.6(萬元),捐贈扣除限額為65.6×30%=19.68(萬元),捐贈限額是一個確定數。孫某不論先扣除全額捐贈,還是先扣除比例捐贈,對其捐贈扣除無實質影響。孫某扣除捐贈后應納稅所得額為65.6-5-19.68=40.92(萬元),但其向某基金會捐贈的20萬元中,有0.32萬元(20-19.68)超過扣除限額,不得扣除。

  

盡量用高稅負的所得扣除捐贈

  

  【案例3】假設任某2020年分類所得應納稅所得額為50萬元,適用20%稅率;綜合所得應納稅所得額為96萬元,適用七級超額累進稅率。2月,任某向武漢某新冠肺炎救治定點醫院捐贈90萬元,任某想了兩個扣除方案:一是都在綜合所得中扣除;二是在分類所得中扣除8萬元,在綜合所得中扣除82萬元。那么,這兩個方案哪個更優?

  

  如果按照第一個方案,都在綜合所得中扣除,扣除的90萬元分別對應適用45%、35%、30%、25%、20%、10%稅率的所得,還剩一部分(6-3.6),其中適用10%稅率的所得有8萬多元,而適用20%稅率的分類所得未用于扣除捐贈支出。其稅負為:3.6×3%+(6-3.6)×10%+50×20%=10.348(萬元)。

  

  如果按照第二個方案,在分類所得中扣除8萬元,剩余42萬元所得適用20%稅率;在綜合所得中扣除82萬元,剩余14萬元所得適用3%和10%兩檔稅率。其稅負為:3.6×3%+(14-3.6)×10%+42×20%=9.548(萬元)??梢?,方案二比方案一更優。

  

  綜合所得適用七級超額累進稅率。實務中,納稅人應當注意稅率變化,個人捐贈支出要優先在本人適用邊際稅率較高的所得項目中扣除,如方案二,綜合所得中扣除捐贈支出的應納稅所得額,適用20%以上的稅率,這是比方案一的優越之處,不要想當然地把“雞蛋放在同一個籃子里”,而應當進行詳細計算,更充分地享受減稅優惠。

  

  【案例4】假設2020年4月,李某股權轉讓應納稅所得額為30萬元、銀行存款利息收入為3萬元、偶然所得為20萬元。李某預計2020年度工資收入在35萬元左右,個人負擔社保支出4萬元、專項附加扣除2.4萬元。李某4月捐贈20萬元,這筆捐贈如何扣除可以更好地享受優惠?

  

  首先比較一下李某的綜合所得稅負和分類所得稅負。按照簡易算法,綜合所得適用20%稅率,速算扣除數為1.692,應納稅額為(35-6-4-2.4)×20%-1.692=2.828(萬元);而李某4月分類所得稅負為(30+20)×20%=10(萬元),二者稅率相同,但綜合所得可以減去速算扣除數,分類所得稅負略高于綜合所得,因此優先在分類所得中扣除捐贈“不會吃虧”。

  

  李某分類所得捐贈扣除限額為(30+20)×30%=15(萬元)(銀行存款利息收入免征個稅,從中扣除捐贈支出不合適,不作為計算捐贈扣除限額的基數),李某可以先在股權轉讓所得中扣除9萬元,再在偶然所得中扣除6萬元,剩余5萬元在綜合所得中扣除。計算發現,其綜合所得的捐贈扣除限額為(35-6-4-2.4)×30%=6.78(萬元),高于5萬元,可以扣完,這樣,李某就可以充分享受優惠。

  

  根據政策規定,個人捐贈當月有多項分類所得的,可以在當月多項分類所得中扣除捐贈支出。實務中,為減少操作麻煩,也可以先在其中一項分類所得中扣除捐贈支出,扣除不完的部分,再用其他分類所得依次扣除。對于分類所得不能扣除完畢的余額,還可以在經營所得、綜合所得中扣除。當然,如果個人經營所得、綜合所得的稅率高于20%,且捐贈支出能夠扣除完畢,也可以放棄在分類所得中扣除,但要注意,個人不論在當月分類所得中扣除與否,在90日后,均不得再行調整。

  

全年一次性獎金用于捐贈,用好“后悔期”

  

  【案例5】假設宋某2020年3月取得全年一次性獎金20萬元,當年工資收入為100萬元,個人負擔“三險一金”5萬元,專項附加扣除2.4萬元。3月為支持新冠肺炎疫情防控工作,宋某捐贈20萬元,并選擇在該筆獎金中全額扣除,未繳個稅。2021年匯算清繳時,有人提出,宋某的捐贈扣除方案不好,此時,宋某是否還有機會進行“補救”?

  

  根據政策規定,個人取得全年一次性獎金可以單獨計稅,不并入綜合所得匯算清繳,2022年1月1日前,個人可以享受全年一次性獎金優惠政策,也可以不享受該政策。根據99號公告,扣除捐贈支出時,年終獎金比照分類所得處理,在發放年終獎的當月扣除(不能及時取得捐贈票據的,延期90日)。

  

  不過,年終獎金在個人所得稅匯算清繳時,有一項特殊政策,即平時享受的年終獎政策,匯算清繳時可以并入綜合所得統一辦理匯繳。因此,案例5中的宋某還有一次“后悔”的機會,此時可以根據這一政策,對2020年3月已扣除的捐贈,在匯算清繳時再統一扣除。對于納稅人來說,應當了解、熟悉該政策,及時利用“后悔”的機會,在精確計算的基礎上,選擇更優方案。

  

多筆捐贈,享優惠需要統籌考量

  

  【案例6】王某是一個勤勞致富的“多面手”,從事多個行業,并且十分熱衷公益。假設其2020年的主要所得和公益捐贈情況如下:(1)其興辦的個體工商戶A查賬征稅,2020年度應納稅所得額為12萬元,捐贈4萬元;(2)其興辦的個體工商戶B核定征稅,2020年應稅收入為60萬元,核定的應稅所得率為10%,捐贈2萬元;(3)王某與2個朋友共同設立查賬征稅的會計師事務所C,2020年應納稅所得額為200萬元,王某約定分配比例為40%,該事務所捐贈100萬元;(4)王某與5個朋友設立查賬征稅的從事投資業務的合伙企業D,2020年應納稅所得額為300萬元,王某約定分配比例為20%;(5)王某2020年取得稿酬所得100萬元,無其他綜合所得;(6)王某個人負擔“三險一金”5萬元,專項附加扣除2.4萬元;(7)2020年5月,王某還取得轉讓股權收入200萬元,原值80萬元。當月王某捐贈30萬元,未在分類所得中扣除。朋友告訴王某,這一系列捐贈扣除中存在不少問題,沒有充分享受到政策優惠。

  

  通過計算和分析可以發現,王某由于對政策不熟悉,導致其捐贈沒有充分扣除。根據政策規定,經營所得核定征稅的,不得扣除捐贈支出;查賬征稅的個體工商戶的捐贈支出,只能在個體工商戶層面扣除,不能“往外轉”;個人獨資企業和合伙企業的捐贈支出,按照約定分配比例(個人獨資企業100%),量化為合伙人個人的捐贈支出。該筆捐贈支出可以先在經營所得中扣除,扣除不完的部分,可以結轉到當年綜合所得匯算清繳時扣除(此時發生捐贈所在月份已結束,甚至已超過90日,無法追溯到捐贈當月分類所得中扣除)。

  

  案例6中,個體工商戶A的捐贈扣除限額為12×30%=3.6(萬元),其捐贈4萬元,有4000元不能扣除,也不能結轉到其他所得項目扣除;個體工商戶B的捐贈支出為2萬元,由于B屬于核定征稅,這2萬元捐贈不得扣除,也不能結轉到其他所得項目中扣除。

  

  王某在會計師事務所C中對應的應納稅所得額為200×40%=80(萬元),扣除限額為80×30%=24(萬元),其從事務所C中量化的捐贈支出為100×40%=40(萬元),該筆捐贈可以從中扣除24萬元,剩余16萬元可以轉入其他所得項目中扣除;王某在D合伙企業量化對應的應納稅所得額為300×20%=60(萬元),捐贈扣除限額為60×30%=18(萬元);由于稿酬所得對其56%征稅,44%為免稅收入,王某綜合所得應納稅所得額為100×56%-6-5-2.4=42.6(萬元),捐贈扣除限額為42.6×30%=12.78(萬元)。會計師事務所C的捐贈,剩余16萬元未扣,加上其5月捐贈30萬元,合計46萬元待扣除。其中,王某從合伙企業D分回的利潤可以抵扣18萬元,剩余28萬元,有12.78萬元可以在綜合所得中扣除,仍有15.22萬元無法扣除。

  

  特別值得注意的是,王某2020年5月轉讓股權所得120萬元,捐贈扣除限額為120×30%=36(萬元),王某本可以將本月捐贈30萬元在分類所得中進行扣除,由于當時未扣除,待到2021年辦理個人所得稅匯算清繳時不能追溯扣除,失去了扣除機會。

  

  基于上述分析,納稅人一定要深入學習和掌握捐贈扣除的相關政策,把握好扣除時間節點,防范因政策不熟悉而導致的無法扣除風險。此外,納稅人還應當注意,從時間上說,一般先進行經營所得匯算清繳,再進行綜合所得的匯算清繳,個人在分類所得、經營所得中扣除不完的捐贈支出,可以延續到綜合所得中扣除,但對于綜合所得中扣除不完的,難以退回在經營所得匯算清繳中扣除。納稅人有必要結合各項所得的收入情況、適用稅率、捐贈數額大小等,進行統籌考量、綜合把握,這樣才能確保充分享受政策優惠。

 
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